Rezumat – OMFP nr. 3.055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene aduce o serie de elemente de noutate în ceea ce priveste evaluarea elementelor bilantiere. Una dintre aceste modificari este cea privind evaluarea creantelor si datoriilor în valuta sau exprimate în lei în functie de cursul unei valute.
Astfel, evaluarea se face lunar, cu evidentierea diferentelor de curs valutar în conturile de venituri sau cheltuieli corespunzatoare. Aceasta prevedere este utila mai ales în cazul entitatilor care opteaza pentru un exercitiu financiar diferit de anul calendaristic.
Ca urmare a cresterii semnificative a volumului de tranzactii derulate de România cu alte state membre ale Uniunii Europene, precum si cu tari terte, contabilitatea tranzactiilor în valuta a necesitat permanente actualizari pentru a cuantifica efectele pe care cursul de schimb le are asupra performantei întreprinderii implicate în activitati derulate în valuta.
În conformitate cu prevederile Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, orice operatiune economica efectuata se consemneaza în momentul efectuarii ei într-un document care sta la baza înregistrarilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.
Creantele si datoriile în valuta se înregistreaza în baza documentelor care atesta generarea acestora atât în lei, cât si în valuta. De cele mai multe ori datoriile si creantele sunt esalonate pe o perioada mai scurta sau mai lunga de timp, în functie de suma finantata, calitatea finantatorului si de relatiile anterioare existente între partenerii implicati.
Conform prevederilor pct. 185 din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene, parte componenta a Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr. 3.055/2009, o tranzactie în valuta este o tranzactie care este exprimata sau necesita decontarea într-o alta moneda decât moneda nationala (leu), inclusiv tranzactiile rezultate atunci când o entitate:
a) cumpara sau vinde bunuri sau servicii al caror pret este exprimat în valuta;
b) împrumuta sau ofera spre împrumut fonduri, iar sumele ce urmeaza sa fie platite sau încasate sunt exprimate în valuta; sau
c) achizitioneaza sau cedeaza într-o alta maniera active, contracteaza sau achita datorii exprimate în valuta.
Initial tranzactiile în valuta se înregistreaza la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nationala a României, la data efectuarii operatiunii.
În cazul datoriilor de leasing financiar în valuta, precum si al datoriilor de leasing financiar în lei, cu decontare în functie de cursul unei valute, acestea se înregistreaza la cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a României la data acordarii finantarii. În situatia în care data acordarii finantarii este zi nebancara, la calculul diferentelor de curs valutar aferente se va avea în vedere cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a României din ultima zi bancara anterioara acesteia.
Diferentele de curs valutar care apar cu ocazia decontarii creantelor si datoriilor în valuta, precum si a decontarii creantelor si datoriilor exprimate în lei în functie de un curs valutar, la cursuri diferite fata de cele la care au fost înregistrate initial pe parcursul lunii sau fata de cele la care sunt înregistrate în contabilitate, trebuie recunoscute în luna în care apar.
Atunci când creanta sau datoria este decontata în decursul aceleiasi luni în care a survenit, întreaga diferenta de curs valutar este recunoscuta în acea luna. Atunci când creanta sau datoria în valuta sau exprimata în lei în functie de cursul unei valute este decontata într-o luna ulterioara, diferenta de curs valutar recunoscuta în fiecare luna, care intervine pâna în luna decontarii, se determina tinând seama de modificarea cursurilor de schimb survenita în cursul fiecarei luni.
Una dintre modificarile aduse prin OMFP nr. 3.055/2009 este aceea ca evaluarea creantelor si a datoriilor în valuta se face la finele fiecarei luni, la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a României din ultima zi bancara a lunii în cauza. Diferentele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferente de curs valutar, dupa caz, iar în cazul creantelor si datoriilor exprimate în lei, a caror decontare se face în functie de cursul unei valute, la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dupa caz.
Introducerea acestei prevederi este utila atât prin prisma reflectarii realitatii economice la calculul trimestrial al impozitului pe profit, dar mai ales pentru a se asigura aplicarea unitara a principiilor contabile de catre toate entitatile, inclusiv pentru cele la care exercitiul financiar este diferit de anul calendaristic, pentru asigurarea comparabilitatii datelor si a informatiilor cuprinse în situatiile financiare.
Exemplu:
Societatea Alfa SRL înregistreaza urmatoarele operatiuni în valuta:
1. În data de 25 februarie plateste un avans în baza unei facturi proforme catre o companie din Cehia în valoare de 5.400 euro, iar primirea facturii si a marfurilor se realizeaza în termen de 10 zile.
2. Achizitioneaza în data de 25 februarie, în baza unei facturi marfuri în valoare de 7.000 USD din China, cu scadenta la 60 de zile.
3. În luna martie încheie un contract de leasing financiar pentru achizitia unor utilaje în valoare totala de 30.000 euro, cu plata lunara în lei în functie de cursul leu/euro, rata lunara fiind de 1.200 euro, exprimata în lei în functie de cursul BNR de la data emiterii facturii.
1. Achizitia de marfuri cu plata în avans
– Înregistrarea platii avansului, cursul de schimb valutar este de 4,1150 lei/euro (5.400 euro x
4,1150 lei/euro = 22.221 lei).
409 Furnizori – debitori = 401 Furnizori – cu suma de 22.221 lei
si
401 Furnizori = 5124 Conturi la banci în valuta – cu suma de 22.221 lei
– Evaluarea creantei în valuta la data de 28.02 (sfârsitul lunii februarie), la cursul comunicat de BNR de 4,0980 lei/euro, cu recunoasterea diferentei de curs valutar aferente [5.400 euro x (4,1150 lei/euro – 4,0980 lei/euro)] = 91,8 lei.
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 409 Furnizori – debitori – cu suma de 91,8 lei
– Înregistrarea primirii marfurilor si a facturii la cursul de schimb valutar de 4,1210 lei/euro (5.400 euro x 4,1210 lei/euro = 22.253 lei) si a înregistrarii diferentelor de curs valutar aferente.
371 Marfuri = 401 Furnizori – cu suma de 22.253 lei
si
401 Furnizori = 409 Furnizori – debitori – cu suma de 22.129,2 lei
401 Furnizori = 765 Venituri din diferente de curs valutar – cu suma de 123,8 lei
2. Importul din China
– Înregistrarea marfurilor la un curs de schimb valutar de 2,8975 USD/lei (7.000 USD x 2,8975
lei/USD = 20.282,5 lei).
371 Marfuri = 401 Furnizori – cu suma de 20.282,5 lei
ATENTIE – La valoarea în vama a marfurilor importate determinata în functie de cursul de schimb valutar valabil se calculeaza si se înregistreaza taxe vamale si TVA conform legislatiei vamale si fiscale în vigoare. Taxele vamale calculate se cuprind în valoarea de intrare a marfurilor, articol contabil: 371 = 446.
– Evaluarea datoriei la sfârsitul lunii februarie la un curs BNR de 2,9071 lei/USD (7.000 USD x
2,9071 lei/USD = 20.349,7 lei) si înregistrarea diferentei de curs valutar aferente (20.349,7- 20.282,5 = 67,2 lei).
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 401 Furnizori – cu suma de 67,2 lei
– Evaluarea datoriei la sfârsitul lunii martie la un curs BNR de 2,9171 lei/USD (7.000 USD x 2,9171 lei/USD = 20.419,7 lei) si înregistrarea diferentei de curs valutar aferenta perioadei (20.419,7-20.349,7 = 70 lei).
665 Cheltuieli din diferente de curs valutar = 401 Furnizori – cu suma de 70 lei
– Achitarea datoriei în data de 26 aprilie la un curs BNR de 2,9089 lei/USD (7.000 USD x 2,9089 lei/USD = 20.362,3 lei) si înregistrarea diferentei de curs valutar aferenta.
401 Furnizori = 5124 Conturi la banci în valuta – cu suma de 20.362,3 lei
401 Furnizori = 765 Venituri din diferente de curs valutar – cu suma de 57,4 lei
3. Achizitionarea utilajelor prin intermediul leasingului financiar
– Înregistrarea achizitiei utilajelor si a datoriei aferente, în data de 5 martie, în suma de 30.000
euro, la un curs de 4,0950 lei/euro (30.000 euro x 4,0950 = 122.850 lei).
2131 Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru) = 167 Alte împrumuturi si datorii assimilate – cu suma de 122.850 lei
– Înregistrarea evaluarii datoriei aferente leasingului financiar la sfârsitul lunii martie la un curs de 4,0975 lei/euro (30.000 euro x 4,0975 lei/euro =122.925 lei), cu înregistrarea diferentelor de curs valutar aferente (122.925 – 122.850 = 75 lei).
668 Alte cheltuieli financiare = 167 Alte împrumuturi si datorii assimilate – cu suma de 75 lei
– Înregistrarea platii primei rate în suma de 1.200 euro, din care 850 euro reprezinta datoria aferenta leasingului, iar 350 euro reprezinta dobânda, la un curs de 4,1005 lei/euro (1.200 euro x 4,1005 lei/euro = 4.920,6 lei).
167 Alte împrumuturi si datorii asimilate (850 x 4,0975) = 404 Furnizori de imobilizari – cu suma de 3.482,8 lei
668 Alte cheltuieli financiare (850 x (4,1005 – 4,0975)) = 404 Furnizori de imobilizari – cu suma de 2,6 lei
666 Cheltuieli privind dobânzile (350 x 4,1005) = 404 Furnizori de imobilizari – cu suma de 1.435,2 lei
si
404 Furnizori de imobilizari = 5124 Conturi la banci în valuta – cu suma de 4.920,6 lei
si
Credit cont 8051 Dobânzi de platit – cu suma de 1.435,2 lei
ATENTIE – Datoria din leasing este diminuata la o valoare egala cu suma în euro înmultita cu cursul de la data ultimei evaluari, respectiv sfârsitul lunii precedente. Diferenta aferenta variatiilor de curs între data efectuarii platii si data înregistrarii facturii este înregistrata în contul de ”Alte cheltuieli financiare”. În debitul contului 8051 ”Dobânzi de platit” se înregistreaza la începutul contractului de leasing valoarea totala a dobânzii datorate.
– Înregistrarea evaluarii datoriei ramase aferente leasingului financiar la sfârsitul lunii aprilie la un curs de 4,0926 lei/euro [(30.000 euro – 850 euro) x 4,0926 lei/euro = 119.299,2 lei].
Diferenta rezultata din evaluarea datoriei în lei în functie de cursul unei valute este de 29.150 euro x (4,0975 – 4,0926) = 142,8 lei.
167 Alte împrumutiri si datorii asimilate = 768 Alte venituri financiare – cu suma de 142,8 lei
ATENTIE – Pentru urmatoarele plati care se vor efectua, reducerea datoriei aferente leasingului se va face în functie de cursul de la data ultimei evaluari, respectiv din ultima zi lucratoare bancara a lunii precedente.
Prin evaluarea la sfârsitul fiecarei luni se asigura imaginea fidela si la zi a valorii datoriilor si creantelor entitatii exprimate în valuta sau în lei în functie de cursul unei valute.
Astfel, în exemplul prezentat, daca entitatea ar încheia exercitiul financiar la data de 31 martie, atât elementele bilantiere de natura creantelor si datoriilor, cât si veniturile si cheltuielile, ar fi corect reflectate în contabilitate, astfel încât sa nu se creeze diferentieri în ceea ce priveste metoda de evaluare sau de determinare a rezultatului fata de cea pusa în practica de catre entitatile cu exercitiu financiar identic cu anul calendaristic.
